Gli emendamenti alla contabilizzazione dell’imposta sostitutiva prevista dall’OIC 25

L’OIC ha pubblicato lo scorso 6.06.2025 alcune proposte di emendamenti ai principi contabili, tra cui l’OIC 25 “Imposte sul reddito” in merito alla contabilizzazione dell’imposta sostitutiva da versare per affrancare le riserve in sospensione d’imposta. L’OIC propone di rilevare l’imposta sostitutiva come contropartita della riserva di patrimonio netto da affrancare.

La precisazione è arrivata dopo che all’OIC è stato chiesto un chiarimento sulla corretta contabilizzazione dell’imposta sostitutiva e nello specifico, se questa vada rilevata a conto economico o in riduzione del patrimonio netto.

Le leggi di rivalutazione permettono alle imprese di rivalutare i beni dell'attivo utilizzando in contropartita una riserva di patrimonio netto. Da un punto di vista fiscale, si verifica, da un lato, il riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti nell'attivo con il pagamento di una imposta sostitutiva e dall'altro lato, il riconoscimento fiscale della riserva di rivalutazione con un pagamento di un'altra imposta sostitutiva.

Su questo tema, l'OIC 25 affronta la contabilizzazione dell'imposta sostitutiva pagata per affrancare i maggiori valori iscritti nell'attivo per effetto della rivalutazione, senza però trattare la contabilizzazione dell'imposta pagata per affrancare la riserva di rivalutazione. Nel caso dell'affrancamento dei maggiori valori dell'attivo, il Paragrafo 63 dell'OIC 25 stabilisce che “il pagamento dell'imposta sostitutiva determina l'iscrizione di un debito tributario nello stato patrimoniale della società a fronte della riduzione della riserva di rivalutazione […]”. Per questo motivo, l'imposta dovuta viene scomputata dalla riserva di rivalutazione iscritta nel patrimonio netto.

Lo stesso trattamento è stato adottato dall'OIC nel Documento Interpretativo 10 in occasione di una norma del 2021 che permetteva di revocare l'affrancamento pagato al fine di riconoscere fiscalmente la riserva da rivalutazione. Ricordando questo passaggio, si introduce il Par. 65A stabilendo che la rilevazione dell'imposta sostitutiva venga rilevata in contropartita della riserva di patrimonio netto da affrancare. In questo modo, se gli emendamenti dovessero essere confermati, le disposizioni relative alla contabilizzazione delle riserve in sospensione d'imposta risulteranno essere questi.

Il Par. 64 chiarisce che alcune leggi di rivalutazione possono prevedere che in contropartita al maggior valore contabile di un'attività venga iscritta una riserva nel patrimonio netto non soggetta a tassazione (c.d. “riserva in sospensione di imposta”), se non in caso di distribuzione della riserva ai soci. È necessario quindi rilevare delle imposte differite al momento della rivalutazione, in quanto il regime di sospensione d'imposta della riserva determina una differenza temporanea imponibile tra il valore contabile della riserva e il suo valore fiscale. Rispetto a quanto previsto dal Par. 54, è possibile anche non contabilizzare le imposte differite in caso di scarse probabilità di distribuire la riserva ai soci. Il Par. 65 continua poi dicendo che la valutazione circa la probabilità di distribuzione della riserva ai soci vada analizzata di volta in volta, considerando l'andamento storico di distribuzione dei dividendi e la presenza nel bilancio di altre riserve che permettano il non utilizzo di riserve in sospensione ai fini della distribuzione e la composizione del patrimonio netto, con particolare riguardo alla presenza di altre riserve di entità rilevante, le quali hanno già scontato l'imposta.

La normativa fiscale permette ad una società di riallineare il valore fiscale delle riserve in sospensione di imposta tramite il pagamento di un'imposta sostitutiva delle imposte dirette, tramite l’affrancamento. In questi casi, il debito per imposta sostitutiva viene iscritto nello stato patrimoniale della società a fronte della riduzione della relativa riserva in sospensione di imposta. Gli eventuali interessi dovuti nel caso di pagamento rateale dell’imposta sostitutiva vanno invece imputati a conto economico per competenza. 

Se la modifica all’OIC n. 25 venisse confermata, gli eventuali effetti derivanti dall'applicazione dell'emendamento di cui al Par. 65A dovranno essere rilevati in bilancio in via retroattiva, come previsto dall'OIC 29 (v. Par. 101C).