Nuovi criteri per distinguere spese di rappresentanza e pubblicità

Con l'ordinanza del 13 settembre 2025 n. 25143, la Suprema Corte affronta nuovamente le differenze tra spese di pubblicità e spese di rappresentanza, presentando un criterio basato sugli "obiettivi perseguiti" dall'impresa. Le spese di pubblicità sono costi sostenuti allo scopo di informare i consumatori in generale sull'offerta di prodotti dell'impresa, favorendo la formazione o l'intensificazione della domanda. Queste spese derivano da contratti tra due parti, nei quali una si impegna a pubblicizzare o propagandare un prodotto, servizio o marchio dell'altra, che corrisponde un pagamento in denaro o natura per il servizio ricevuto (come indicato anche dalla RM 17 settembre 1998 n. 148/E). Ai fini della deducibilità fiscale delle spese, è necessario soddisfare il requisito di inerenza, ovvero il collegamento dei costi all'attività d'impresa e il loro riferimento ad attività e operazioni che generano ricavi o proventi rilevanti ai fini del reddito d'impresa, secondo quanto previsto dalla RM 25 ottobre 1980 n. 9/2113. 

Le modifiche introdotte dal D.Lgs. 139/2015 hanno eliminato la possibilità di capitalizzare le spese di pubblicità in bilancio, ad eccezione dei costi che soddisfano i requisiti specifici previsti dall'OIC 24, che vengono quindi iscritti tra i costi di impianto e ampliamento. Dal punto di vista fiscale, tali spese sono deducibili nella misura corrispondente alla quota imputata a conto economico. 

Tra le spese di pubblicità possono essere incluse anche le sponsorizzazioni, che secondo quanto indicato dall'Agenzia delle Entrate nella RM 17 giugno 1992 n. 9/204, derivano da un contratto sinallagmatico tra lo sponsor e il soggetto sponsorizzato; il primo si impegna a fornire una prestazione in denaro o in natura, mentre il secondo si obbliga a pubblicizzare o propagandare il prodotto, il marchio, il servizio o l'attività produttiva dello sponsor. Tali spese, sostenute al fine di conseguire maggiori ricavi, rientrano nella normativa dell'art. 108, comma 2 TUIR. 

Le spese di rappresentanza sono deducibili, secondo l'articolo 108 comma 2 del TUIR, nel periodo d'imposta in cui sono sostenute se rispettano i requisiti di inerenza e congruità indicati dal DM 19 novembre 2008. Sono considerate inerenti le spese per erogazioni a titolo gratuito di beni e servizi, effettuate per finalità promozionali o di pubbliche relazioni, purché siano ragionevoli rispetto all'obiettivo di generare possibili benefici economici per l'impresa o siano conformi alle prassi commerciali del settore. Queste spese devono essere effettivamente sostenute e opportunamente documentate. I principali requisiti di tali spese sono gratuità, inerenza, ragionevolezza e coerenza. 

A titolo esemplificativo, rientrano tra le spese di rappresentanza: 

• le spese sostenute per viaggi turistici durante i quali siano previste e realizzate attività promozionali rilevanti relative ai beni o servizi oggetto dell'attività principale dell’impresa; 
• le spese per feste, ricevimenti ed eventi di intrattenimento organizzati in occasione di ricorrenze aziendali o festività di carattere nazionale o religioso; 
• le spese per feste, ricevimenti ed eventi di intrattenimento correlati all’inaugurazione di nuove sedi, uffici o stabilimenti aziendali; 
• le spese per feste, ricevimenti ed eventi di intrattenimento promossi nell’ambito di mostre, fiere ed eventi affini, ove vengono presentati i beni e servizi prodotti dall’azienda; 
• tutte le ulteriori spese relative a beni e servizi distribuiti o erogati gratuitamente, inclusi i contributi concessi senza corrispettivo per convegni, seminari e manifestazioni analoghe, purché rispondenti ai criteri di inerenza sopra riportati. 

La Cassazione, con l'ordinanza in esame, detta alcuni principi che innovano quanto sopra esposto. 

Intanto il criterio di distinzione tra spese di rappresentanza e spese di pubblicità tiene conto della nozione di spese di pubblicità emergente dalla giurisprudenza unionale, laddove si afferma che “la nozione di pubblicità implica necessariamente la diffusione di un messaggio destinato ad informare il consumatore dell'esistenza e delle qualità di un prodotto o di un servizio allo scopo di incrementare le vendite; benché la diffusione di un messaggio del genere avvenga di solito mediante parole, scritti o immagini via stampa, radio o televisione, essa può anche essere effettuata ricorrendo parzialmente o in via esclusiva ad altri strumenti” (CGUE, 17 novembre 1993, in causa C-68/92, Commissione CE contro Repubblica Francese: cfr. da ult. anche ID, 25 novembre 2021, in causa C-334/20, A. M. Kft.). 

I giudici più recenti intendono confermare l’orientamento dell’Unione, specificando che le indicazioni fornite dal DM in materia di spese di rappresentanza svolgono una funzione integrativa e chiarificatrice rispetto ai caratteri tipici di tali spese, tra cui frequentemente figura la gratuità. In altre parole, i giudici precisano che il criterio determinante per qualificare una spesa di rappresentanza è rappresentato dalla natura e dalla finalità della stessa, mentre la gratuità costituisce un elemento utile per una valutazione oggettiva e completa del caso concreto. 

In conclusione, la Suprema Corte stabilisce che la distinzione tra spese di rappresentanza e spese di pubblicità deve basarsi sugli obiettivi perseguiti. Il criterio di differenziazione si identifica nella diversità degli scopi: per le spese di rappresentanza coincide con il rafforzamento dell'immagine e del prestigio, mentre per le spese di pubblicità o di sponsorizzazione riguarda una finalità promozionale e l'incremento commerciale e della clientela.